Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, iştiraklerde karın sermayeye eklenmesi sonucu bedelsiz elde edilen hisse senetlerinin, alan kurum açısından fiilen kâr payı elde edilmiş gibi sayılacağına karar verdi. Buna göre; alınan bu iştirak hisseleri nominal bedelle iştirak hesaplarında izlenecek ve iştirak kazançları istisnası şartlarını taşıdığı takdirde kurumlar vergisine tabi tutulmayacaktır.

Anahtar Kelimeler: iştirak kazancı istisnası, kar yedekleri, sermaye artırımı, kar payı

1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliği’nin “5.6.2.4.3. Bedelsiz olarak elde edilen hisse senetlerinin satışından sağlanan kazançların durumu” başlıklı bölümünün ikinci paragrafını iptal eden Danıştay Dördüncü Dairesi’nin 14.06.2017 tarihli kararı, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun 07.02.2018 tarih ve E: 2017/626 K:2018/51 sayılı kararıyla bozulmuştur.

İptal Davasına Konu Olan Husus

İptal davasına konu edilen paragraf metni şu şekildedir:

“Dönem kârından ayrılan yedekler kullanılmak suretiyle sermaye artırımında bulunulması halinde ise bu işlem sonucu ortaklara bedelsiz hisse senedi verilmesi ile fiilen kâr payı dağıtılması arasında fark bulunmamaktadır. Her iki halde de ortaklar, kurum bünyesinde oluşan kârlar üzerinde tasarrufta bulunma imkânına sahip olmaktadır. Dolayısıyla, kâr yedeklerinden karşılanan sermaye artırımları sonucunda ortaklarca bedelsiz iştirak hissesi iktisap edilmesi durumunda, alınan bu iştirak hisseleri nominal bedelle iştirak hesaplarında izlenecek ve iştirak kazançları istisnası nedeniyle kurumlar vergisine tabi tutulmayacaktır.”

Söz konusu paragrafın yürütmesi Danıştay Dördüncü Dairesi’nin 16.09.2013 tarihli kararıyla durdurulmuş, ancak bu karar Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun 28.11.2013 tarihli kararıyla kaldırılmıştı. Daha sonra ilgili tebliğ düzenlemesi Danıştay Dördüncü Dairesi’nin 14.06.2017 tarih ve E:2013/2951 K:2017/5260 sayılı kararıyla iptal edilmişti.

Danıştay Dördüncü Dairesi’nin İptal Kararının Gerekçesi

İptal kararının gerekçesi incelendiğinde, şu hususlar dikkatimizi çekmektedir:

——-Sermayenin öz kaynaklar kullanılarak artırılması hem sermayede hem de pay sayısında artışa neden olmakla birlikte, bu halde şirkete dışarıdan bir katkı söz konusu olmadığından, yapılan sermaye artırımının şirketin malvarlığını artırıcı bir etkisi bulunmamaktadır. Dolayısıyla böyle bir sermaye artırımı nedeniyle oluşan payları temsil eden hisse senetlerinin ortaklara dağıtılması halinde ortakların malvarlığında da bir artış meydana gelmemektedir

——-Bedelsiz hisse senetleri ortaklara hisseleri oranında dağıtıldığından, sahip olunan pay adedi artsa da ortaklık payları değişmemektedir.

——-Yeni oluşan payları temsil eden hisse senetlerini bedelsiz edinen ortaklar, sermaye artırımından önce de şirket bünyesinde bulunan ve ellerinde mevcut hisse senetlerinin temsil ettiği maddi değerden daha fazlasına sahip olmadıkları gibi sermaye artırımıyla birlikte kendiliğinden oluşan bu payların hisse senedine bağlanmamış olmasının da ortakların ve şirketin malvarlığına herhangi bir etkisi bulunmamaktadır.

——-Şirket bünyesinden çekilmeyen ve şirketin öz kaynakları arasında bulunan kârın sermayeye eklenmesi ile sermaye artırımının yine öz kaynaklardan olan sermaye yedekleri kullanılarak yapılması ya da sermaye artırımına hiç gidilmemesi arasında iştirak edenlerin malvarlığına etkileri yönünden bir farklılık bulunmamaktadır.

——-Gelir Vergisi Kanunu’nun 94'üncü maddesinin 6/b-i ve 6/b-ii bentlerinde yer alan, “kârın sermayeye eklenmesinin kâr dağıtımı sayılmayacağı”’na dair düzenlemelerin de Kanun koyucunun, sermayeye eklenen kârı ortaklar açısından elde edilmiş bir kazanç kabul etmediğini ortaya koymaktadır.

İptal kararı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından temyiz edilmiş, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 07.02.2018 tarih ve E:2017/626 K:2018/51 sayılı kararıyla temyiz istemini kabul ederek Danıştay Dördüncü Dairesi’nin kararını bozmuştur.

İptal Kararını Bozan Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu Kararının Gerekçesi

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, 07.02.2018 tarih ve E:2017/626 K:2018/51 sayılı kararıyla temyiz istemini kabul ederek Dördüncü Dairenin iptal kararını bozmuştur.

Kararın gerekçesi özetle şu şekildedir:

——-Kâr yedeklerini kullanarak sermaye artışı gerçekleştiren şirketin ödenmiş sermayesi, artırılan tutar kadar artmaktadır. Ortaklar açısından bakıldığında, iştirak edilen şirketteki sermaye artışı nedeniyle sahip olunan hisse senedinin sayısı artacağı gibi iştirakin değeri de artacağından, bu durumun ortaklara doğrudan kâr payı dağıtımından bir farkı bulunmamaktadır.

——-"Kârın sermayeye eklenmesinin kâr dağıtımı sayılmayacağı" ifadesi, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94'üncü maddesinin 6/b-i ve 6/b-ii bentlerinde sayılan kişi ve kurumlara yönelik hüküm ifade ettiğinden dava konusu düzenlemeyi hukuka aykırı kılan bir gerekçe olarak nitelendirilemeyecektir.

——-Kâr yedeklerinden karşılanan sermaye artırımları sonucunda ortaklarca bedelsiz iştirak hissesi iktisap edilmesi durumunda, alınan bu iştirak hisseleri nominal bedelle iştirak hesaplarında izlenecek ve iştirak kazançları istisnası nedeniyle kurumlar vergisine tabi tutulmayacaktır.

——-Tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu katılma payları ile girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde ettikleri kâr payları iştirak kazançları istisnasından yararlanırken, diğer fon ve yatırım ortaklıklarının katılma payları ve hisse senetlerinden elde edilen kâr payları bu istisnadan yararlanamamaktadırlar. Dolayısıyla, iştirak edilen diğer fon ve yatırım ortaklıklarında karın sermayeye ilave edilmesiyle bedelsiz hisse alımında vergilendirme söz konusu olacaktır.

Bozma Kararı Çerçevesinde Yapılması Gereken Kayıt ve Düzeltmeler

——-Kâr yedeklerini kullanarak sermaye artışı yaptığı için bedelsiz hisse senedi alan ve Tebliğde açıklanan şekilde hareket eden kurumlar açısından yapılacak bir işlem yoktur.

——-Tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu katılma payları ile girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde ettikleri kâr payları iştirak kazançları istisnası kapsamındayken diğer fon ve yatırım ortaklıklarının katılma payları ve hisse senetlerinden elde edilen kâr payları bu istisnadan yararlanamaz. Danıştay Dördüncü Dairesi’nin iptal kararı sonrasında bu kapsamda gelir elde eden ve elde ettiği kâr payını gelir kaydetmeyip kurumlar vergisine tabi tutmayan kurumların, Tebliğde yer alan açıklamalar çerçevesinde kayıtlarını ve beyannamelerini düzeltmesi ve eksik ödenen verginin ödenmesi gerekmektedir. Bedelsiz alınan hisse senetlerinin alış bedelini ve dolayısıyla maliyet bedelini düşük belirleyen kurumlar, kurum kazancını alınan kâr payı tutarı kadar fazla hesaplamış olabilirler. Bu kurumlar fazla ödedikleri kurumlar vergisinin iadesini isteyebilirler.

——-Danıştay Dördüncü Dairesi’nin iptal kararı sonrasında; kâr yedekleri kaynaklı olarak bedelsiz hisse edinmiş ve karar doğrultusunda herhangi bir kayıt yapmamışlarsa, bozma kararı çerçevesinde kayıtlarını düzeltmeleri ve iştirakin alış bedelini bedelsiz olarak aldıkları hisselerin nominal bedeli kadar artırmaları gerekmektedir. Aynı tutar bir taraftan da gelir kaydedilecek ancak bu kazanç iştirak kazancı olarak kurumlar vergisinden istisna tutulacaktır.

——-Bedelsiz edinilen hisse senetleri elden çıkartılmış ve iptal kararı dikkate alınarak kazanç hesaplanmışsa, alış bedeli, alınan kâr payı kadar düşük dikkate alındığından, kurumlar vergisi fazla ödenmiş demektir. Bu tutarın iadesi talep edilebilir. Bu durumda hem kâr payının alındığı dönem beyannamesinin hem de hisselerin elden çıkartıldığı dönem beyannamesinin değiştirilmesi gerekmektedir. Ancak hisselerin elden çıkartıldığı dönem için iade alınabilecek bir tutar söz konusu olacaktır.

*Konu Hakkındaki Danıştay Kararı

Saygılarımızla.