YURT DIŞI HİZMET İHRACINDA VERGİ İNDİRİM REHBERİ

6.İndirim Uygulamasının Dokümantasyonu

Yurt dışına hizmet ihracı sebebiyle elde edilen kazancın kurumlar vergisi matrahından indirilebilmesi için bu süreçte gerekli belgelerin tevsikine dikkat etmek gerekir. Her şeyden önce her ne kadar kanuni bir zorunluluk bulunmasa da İdare istediği için ana sözleşmede ilgili faaliyetlerin yer alması, yoksa da gerekli ana sözleşme değişikliğine gidilmesi gerekir. Ayrıca yapılan faaliyet, ana sözleşme ve vergi dairesine bildirilen faaliyet koduyla uyumlu olması da önemlidir. Ana sözleşmeye uygun vergi dairesine faaliyet kodu bildirilmemesi indirim uygulamasında sıkıntı yaşatır.

Uygulama sürecinde ana sözleşme, yurt dışı müşteri adına düzenlenen faturalar, hizmet sunulan kişinin yerleşik durumunun tereddütlü olması halinde, yurt dışı mukimlik belgesi, ödemenin yurt dışından transfer edildiğine dair banka dekontu, gerekiyorsa yurt dışında ödenen verginin tasdikli bir şekilde tevsik edilmek suretiyle muhasebe bünyesinde ayrı bir şekilde dosyalanması ve gerektiğinde vergi dairesine birer örneğinin ibrazı gerekir.

Diğer taraftan yurt dışı müşteriyle yapılan sözleşmede belirtilen hizmet çeşitlerinin Kanun’da sayılan hizmetlerle uyumlu olması gerekir. Döviz kazandırıcı faaliyetler kapsamında sunulan hizmetlere ilişkin düzenlenecek sözleşmelerin damga vergisinden istisna olabilmesi için vergi dairesinde “Damga ve Harç İstisna Belgesi” alınması gerekir.

Bunun haricinde indirim uygulaması kapsamında eğitim ve sağlık hizmeti verenlerin hazırlaması gereken bildirim ve belgeler Tebliğ’de[1] aşağıdaki gibi düzenlenmiştir:

“Milli Eğitim Bakanlığı ile Sağlık Bakanlığının izni ve denetimine tabi olarak eğitim veya sağlık alanında faaliyet gösteren ve yurt dışı yerleşik kişilere verdikleri hizmetlerden elde ettikleri kazançlarının %80’ini indirim konusu yapan işletmelerin, hizmet verilen yurt dışı yerleşik gerçek kişilere ilişkin ad-soyad ya da unvan, hangi ülkenin uyruğunda olduğu, pasaport numarası, düzenlenen faturanın tarih ve sayısı, verilen hizmetin niteliği ve hizmet bedeli gibi bilgileri içeren formun, her bir geçici vergi beyannamesi ile birlikte beyanname eki olarak verilmesi gerekmektedir. İlgili geçici vergi beyannamesinin ekindeki forma dahil edilememiş bilgilerin bir sonraki geçici vergi beyannamesi ekindeki formla bildirilmesi mümkündür.”

“…geçici vergi beyannamesi ekinde yer alan formda, sağlık hizmetinden faydalanan kişinin uyruğu bölümüne yerleşik olduğu ülke bilgisinin, faturanın sigorta şirketi ya da sosyal güvenlik kurumuna düzenlendiği durumda da faturanın düzenlendiği kişi ve/veya kurumun adı (unvanı) bölümüne şirket veya kurum bilgisinin girilmesi gerekir.”[2]

“- Dışişleri Bakanlığınca pasaport ibraz etmeden Türkiye'ye kimlik kartlarıyla girmesine izin verilen yabancı hastalar için pasaport yerine kimlik numarası dikkate alınarak işlem tesis edilmesi söz konusu indirimin uygulanmasına engel teşkil etmeyecektir.” [3]

“Bunun yanı sıra, sağlık alanında faaliyet gösteren işletmelere Sağlık Bakanlığınca verilen ruhsatın, eğitim alanında faaliyet gösteren işletmelere de Milli Eğitim Bakanlığınca verilen izin belgesi veya ruhsatın bir örneğinin, istisnadan faydalanılacak ilk yıl, yıllık kurumlar vergisi beyanname verme süresi içerisinde bağlı bulunan vergi dairesine verilmesi gerekmektedir.”

Söz konusu mükellefler aynı zamanda KDVK 13/1-l’deki sağlık hizmeti istisnası hükümlerinden de yararlanacakları için, yukarıdaki açıklamalara ek olarak KDV Tebliği’nde[4] yer alan aşağıdaki hususlara da dikkat etmeleri gerekir:

“İstisna uygulanabilmesi için, Türkiye’de yerleşmiş olmayan yabancı uyruklu gerçek kişilerin uyruğunda bulunduğu ülke tarafından verilmiş pasaportu (çıkma izni almak suretiyle Türk vatandaşlığını kaybeden kişilerde mavi kartı) ibraz ederek, yabancı uyruklu olduklarını ve pasaport üzerinden altı aydan daha az süreli Türkiye’de bulunduklarını tevsik etmeleri gerekmektedir.”

“Türkiye Cumhuriyeti'nin taraf olduğu anlaşmalarla ya da Cumhurbaşkanı kararıyla vizeden muaf tutularak, ulusal kimlik belgeleri ile ülkemize girebilecek ülkelerin vatandaşlarının, Türkiye'de 6 aydan daha az süreli bulunduklarını (Türkiye'de yerleşik olmadıklarını) Türkiye'ye girişte verilen belge üzerindeki tarih ile tevsik etmeleri halinde, yabancı ülke kimlik fotokopisi ve Türkiye'ye girişte verilen belgeye istinaden, istisna için gerekli diğer şartların da sağlanması şartıyla istisnadan yararlanması mümkün bulunmaktadır.” [5]

“…ilişkin faturada hizmet verilen yabancının adı, soyadı, hangi ülkenin uyruğunda olduğu, pasaport veya mavi kart numarası, verilen hizmetin niteliği, hizmetin sunulduğu yer ve hizmet bedeli bilgilerine yer vererek KDV hesaplamazlar.”

“Yabancı ülke pasaportunun veya mavi kartın fotokopisi, hizmeti sunanlar tarafından 213 sayılı Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak saklanır.”

“Yabancılara sunulan koruyucu hekimlik, teşhis, tedavi ve rehabilitasyon hizmetlerine ilişkin faturanın, hizmet sunulan yabancı hasta yerine, sigorta kuruluşları, yabancı sosyal güvenlik kurumları, yetkili acenteler veya Sosyal Güvenlik Kurumuna (ikili sosyal güvenlik anlaşması bulunan ülkelerde yerleşik olanlara verilen hizmet bedelinin Sosyal Güvenlik Kurumu tarafından ilgili ülke kurumlarından tahsil edilmesi durumunda) düzenlenmesi mümkün olabilmektedir. Bu durumda istisnanın uygulanabilmesi için düzenlenen faturada hizmet verilen yabancının adı, soyadı, hangi ülkenin uyruğunda olduğu, pasaport veya mavi kart numarası, Türkiye’ye en son giriş tarihi, verilen hizmetin niteliği ve hizmet bedeli bilgilerine yer verilmesi zorunludur.”

Kurumlar vergisi indirimi uygulamasında gerekli bilgilerin forma aktarılarak beyanname ile verilmesi yeterli iken KDV istisnası uygulamasında belgelerin saklanması ve gerektiğinde ibrazı zorunludur.

YMM raporu zorunluluğu

Vergi Usul Kanunu mükerrer madde 227/1 – 2 hükmüne göre “Vergi kanunlarında yer alan muafiyet, istisna, yeniden değerleme, zarar mahsubu ve benzeri hükümlerden yararlanılmasını Maliye Bakanlığınca belirlenen şartlara uygun olarak yeminli mali müşavirlerce düzenlenmiş tasdik raporu ibraz edilmesi şartına bağlamaya,” Maliye Bakanlığı yetkilidir.

Bakanlık bu yetkisine dayanarak “Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları ve Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik”i[6] yayınlamıştır. Anılan Yönetmeliğin 7/G maddesinde, yatırım indirimi, döviz kazandırıcı işlemlerde vergi istisnası, yeniden değerleme, stok değerlemesi, eğitim, spor ve sağlık yatırımlarından elde edilen kazanç istisnası, dernek, tesis, vakıf ve kooperatiflere muafiyet tanınması gibi istisna ve muafiyetler tasdik zorunluluğu kapsamına alınmış, ayrıca g alt bendinde de “diğer teşvik, indirim, istisna ve muafiyetlerle ilgili işlemler”i de tasdik zorunluluğu olan alanlar olarak belirlemiştir.

Maliye Bakanlığı, “diğer teşvik, indirim, istisna ve muafiyetlerle ilgili işlemler” şeklindeki sınırları belirsiz olan alanla ilgili olarak 5 Seri No'lu “SM, SMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği”[7] ile düzenleme yapmış ve tasdiki zorunlu tutulan istisna kazançlar sayılmıştır.

Bu kazançlar şunlardır:

1. (Eski) Kurumlar Vergisi Kanununun 8. maddesinin,

a- 6. bendinde yer alan sanayi ürünleri ihracat istisnası,

b- 7. bendinde yer alan tarım ürünleri ihracat istisnası,

c- 8. bendinde yer alan dış navlun istisnası.

d- 10. bendinde yer alan turizm hasılatı istisnası,

e- 15. bendinde yer alan eğitim, sağlık ve spor tesislerine ilişkin istisna,

f- 17. bendinde yer alan Devlet tahvili, Hazine bonosu ve gelir ortaklığı senetlerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançlara ilişkin istisna,

2- (Eski) Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 18. maddesinde yer alan kurumların (kooperatifler hariç) iştirak hisselerinin ve gayrimenkullerin satışından doğan kazançlara ilişkin istisna.

3- Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 39. maddesine göre kurumların kurum kazancından indirdikleri kazanç ve iratlar.

Görüldüğü üzere Tebliğ’de atıf yapılan kanun maddelerinin çoğu değişmiş, yerlerine yeni düzenlemeler gelmiştir. Bakanlık, yukarıda sayılan kazançların tasdik zorunluluğu için kazanç tutarının belli tutarı aşması şartı koymuştur. Bakanlığa göre bu eşik, 2023 ve devam eden yıllar için yılı için 663.000 Lira’dır[8].

Yine anılan Tebliğ’de mükellefler diledikleri takdirde, yukarıda sayılan istisna ve indirimler dışında kalan ve vergiden müstesna tutulan ve/veya indirim konusu yapılan işlemlerini yeminli mali müşavirlere tasdik ettirebilecekleri belirtilmiştir.

Kanun maddesinin verdiği yetkiye istinaden Bakanlığın çıkarmış olduğu Yönetmelik ve Tebliğ açıklamalarına bakıldığında, meselenin özü itibariyle, belirli bir tutarın üzerindeki matrah azaltıcı indirim ve istisna gibi etkenlerin YMM raporuna bağlanması arzu edilmektedir. Buna rağmen Bakanlık hareketsiz kalarak güncel hangi indirim ve istisnaların YMM raporuna bağlanması gerektiğine dair bir düzenleme yapmamıştır. Mevcut durum itibariyle bakıldığında, Yönetmelik’e göre yurt dışı hizmet ihracından elde edilen ve beyanname üzerinden matrahtan indirilen bu kazançların 663.000 ₺’yi aşanları YMM raporuna bağlanması zorunludur.

Bakanlığın çıkarmış olduğu 3568 sayılı Kanun Tebliğlerine göre ise söz konusu kazançlar 5 nolu Tebliğ’de açıkça belirtilmediği için, vergi indirimine konu edilen bu tür hizmet ihracat kazançlarının YMM raporuna bağlanmasına gerek yoktur. Benzer durum kur korumalı mevduattan elde edilen kazançlarda da söz konusudur.

Sonuç itibariyle konu üzerinde çok bir netlik bulunmadığı için mesele uygulamacı vergi dairesinin inisiyatifindedir. Tam tasdik raporunda veya özel tasdik raporunda bu kazançlara ilişkin YMM raporunu gören vergi dairesi, rapor açıklamalarını okuyarak, açıklamalara güvenerek hiç ya da daha az bilgi belge isterken; raporsuz kazançlarda çok daha fazla bilgi belge isteyebilir. Bu konuda sunulan YMM raporlarının en azından vergisel riskleri önemli ölçüde azalttığı söylenebilir.

Bu konuda son olarak şunu belirtebiliriz; Vergi Usul Kanunu mükerrer madde 227/3 hükmüne göre “… yararlanılması yeminli mali müşavirlerce düzenlenmiş tasdik raporu ibrazı şartına bağlanan konularda, tasdik raporunun zamanında ibrazı şarttır. Şu kadar ki, tasdik raporunun zamanında ibraz edilmemesi halinde, mükellefe tebliğ edilmek şartı ile 60 günlük bir mühlet verilir. Tasdik raporunun bu süre içinde de ibraz edilmemesi halinde mükellefler tasdike konu haktan yararlanamazlar. Ancak, Maliye Bakanlığı tasdik raporlarının ibraz süresini iki aya kadar uzatmaya yetkilidir.” Dolayısıyla bu konuda YMM raporu zorunluluğu konusunda kesin bir şey demek mümkün değildir. Mükellefler yukarıda belirttiğimiz avantaj, dezavantaj ve telafi imkanlarını göz önünde bulundurarak kendi kararlarını kendileri verebilirler.